Inregistrare  |  Autentificare  |  Recuperare parola        
 
EXPERTI CONTABILI
CONSULTANTI FISCALI
AUDITORI


Calendar fiscal




Curs valutar

Curs valutar valabil duminica, 26 octombrie 2014

EUR 4.4209  
GBP 5.6049  
USD 3.4967  
CHF 3.6645  


Newsletter
Inscrie-te la newsletter si vei primi e-book-ul...
Introduceti in casuta de mai jos adresa dvs. de email pentru a primi newsletterul nostru.



Da mai departe!




Standardul international de audit ISA 200

OBIECTIVE GENERALE ALE AUDITORULUI INDEPENDENT SI DESFASURAREA UNUI AUDIT IN CONFORMITATE CU STANDARDELE INTERNATIONALE DE AUDIT

(In vigoare pentru auditurile situatiilor financiare pentru perioadele cu incepere de la sau ulterior datei de 15 Decembrie 2009)

Introducere
Domeniul de aplicare al prezentului ISA

1. Prezentul standard international de audit (ISA) trateaza raspunderea generala a auditorului in efectuarea unui audit al situatiilor financiare in conformitate cu ISA. Mai precis, stabileste obiectivele generale ale auditorului independent si explica natura si domeniul de aplicare al unui audit conceput sa permita auditorului independent sa indeplineasca acele obiective. Acesta explica, de asemenea, domeniul de aplicare, autoritatea si structura ISA-urilor si include cerintele care stabilesc responsabilitatile auditorului independent in toate auditurile, inclusiv obligatia de a respecta ISA-urile. Incepand cu acest punct auditorul independent va fi numit "auditorul".

2. ISA-urile sunt scrise in contextul auditarii situatiilor financiare de catre un auditor. Ele trebuie adaptate in functie de necesitate in situatiile in care sunt aplicate pentru auditarea altor informatii financiare istorice. ISA-urile nu se refera la responsabilitatile auditorului care ar putea sa existe in legislatie, reglementari sau altfel in legatura cu, de exemplu, oferta de titluri de valoare catre public. Asemenea responsabilitati ar putea sa difere de acelea stabilite prin ISA-uri. In consecinta, in timp ce auditorul ar putea regasi in ISA aspecte utile in asemenea circumstante, este responsabilitatea auditorului sa asigure conformitatea cu toate obligatiile legale, de reglementare sau profesionale relevante.

Un audit al situatiilor financiare
3. Scopul unui audit este sa imbunatateasca gradul de incredere al utilizatorilor vizati ai situatiilor financiare. Acest lucru este obtinut prin exprimarea unei opinii de catre auditor cu privire la faptul daca situatiile financiare sunt pregatite sub toate aspectele semnificative in conformitate cu un cadru de raportare financiara aplicabil. In cazul majoritatii cadrelor de raportare generale, opinia se refera la faptul daca situatiile financiare sunt prezentate in mod corect, sub toate aspectele semnificative, sau ofera o imagine fidela si corecta in conformitate cu cadrul de raportare. Un audit efectuat in conformitate cu ISA si cerintele etice relevante permite auditorului sa isi formeze acea opinie (a se vedea punctul A1).

4. Situatiile financiare supuse auditarii sunt acelea apartinand entitatii, pregatite de catre conducerea entitatii sub supravegherea persoanelor insarcinate cu guvernanta. ISA-urile nu impun responsabilitati conducerii sau persoanelor insarcinate cu guvernanta si nu eludeaza legi si reglementari care guverneaza responsabilitatile acestora. Totusi, un audit efectuat in conformitate cu ISA este realizat in baza premizei ca, conducerea si acolo unde este cazul persoanele insarcinate cu guvernanta au recunoscut o serie de responsabilitati care sunt fundamentale pentru efectuarea unui audit. Auditul situatiilor financiare nu restrange responsabilitatea conducerii sau a persoanelor insarcinate cu guvernanta (a se vedea punctele A2-A11).

5. Ca baza pentru opinia auditorului ISA-urile cer ca auditorul sa obtina o asigurare rezonabila in legatura cu faptul ca situatiile financiare ca intreg nu contin denaturari semnificative fie ele datorate fraudei sau erorii. Asigurarea rezonabila reprezinta un nivel de asigurare ridicat. Ea se obtine atunci cand auditorul a obtinut suficiente probe de audit pentru a reduce riscurile la un nivel acceptabil de scazut (de exemplu, riscul ca auditorul sa exprime o opinie neadecvata atunci cand situatiile financiare sunt denaturate semnificativ). Totusi, asigurarea rezonabila nu reprezinta un nivel absolut de asigurare, pentru ca exista limitari inerente ale unui audit care rezulta in majoritatea probelor de audit pe baza carora auditorul trage concluzii si isi bazeaza opinia auditorului ca fiind mai degraba convingatoare decat concludenta (a se vedea punctele A28-A52).

6. Conceptul de prag de semnificatie este aplicat de catre auditor atat in planificarea si efectuarea auditului cat si in evaluarea efectului denaturarilor identificate asupra auditului si a erorilor necorectate, daca este cazul, asupra situatiilor financiare. In general, denaturarile, inclusiv omisiunile, sunt considerate a fi semnificative daca, in mod individual sau in totalitate, ele ar putea sa genereze o asteptare rezonabila cum ca ar putea sa influenteze deciziile economice ale utilizatorilor luate in baza situatiilor financiare. Judecatile cu privire la pragul de semnificatie sunt afectate de perceptia auditorului cu privire la nevoile de informare ale utilizatorilor in legatura cu situatiile financiare si in legatura cu marimea sau natura unei denaturari sau o combinatie a celor doua. Opinia auditorului se refera la situatiile financiare ca intreg si ca urmare auditorul nu este responsabil pentru detectarea denaturarilor care nu sunt semnificative la nivelul situatiilor financiare ca intreg.

7. ISA-urile contin obiective, cerinte si aplicatii si alte materiale explicative care sunt proiectate pentru a-l sustine pe auditor in obtinerea unei asigurari rezonabile. ISA-urile solicita ca auditorul sa exercite rationamentul profesional si sa isi pastreze scepticismul profesional pe parcursul planificarii si efectuarii auditului si printre altele:
  • Sa identifice si sa evalueze riscurile de denaturare semnificativa, fie ele datorate fraudei sau erorii, pe baza intelegerii entitatii si a mediului sau, inclusiv controlul intern al entitatii.
  • Sa obtina suficiente probe de audit adecvate cu privire la faptul daca denaturarile semnificative exista, prin elaborarea si implementarea unor raspunsuri adecvate la riscurile evaluate.
  • Sa isi formeze o opinie cu privire la situatiile financiare bazata pe concluziile trase in baza probelor de audit obtinute.
8. Forma opiniei exprimate de catre auditor va depinde de cadrul de raportare financiara aplicabil si orice alte legi sau reglementari aplicabile. (a se vedea punctele A12-A13)

9. Auditorul ar putea sa aiba de asemenea anumite responsabilitati privind comunicarea sau raportarea fata de utilizatori, conducere, persoanele insarcinate cu guvernanta sau parti in afara entitatii, in legatura cu elemente care rezulta din audit. Acestea ar putea fi stabilite de ISA-uri sau de legea sau reglementarile aplicabile.

Data intrarii in vigoare
10. Prezentul ISA este in vigoare pentru auditurile situatiilor financiare pentru perioadele cu incepere de la sau ulterior datei de 15 Decembrie 2009.

Obiectivele generale ale auditorului
11. In efectuarea unui audit al situatiilor financiare, obiectivele generale ale auditorului sunt:
  • Sa obtina asigurari rezonabile cu privire la masura in care situatiile financiare ca intreg nu contin denaturari semnificative, fie ele ca urmare a fraudei sau erorii, permitand astfel auditorului sa exprime o opinie cu privire la masura in care situatiile financiare sunt prezentate, din toate punctele de vedere semnificative, in conformitate cu cadrul de raportare financiara aplicabil;
  • Sa raporteze cu privire la situatiile financiare si sa comunice asa cum cer ISA-urile, in conformitate cu identificarile auditorului.
12. In toate situatiile, atunci cand asigurarea rezonabila nu poate fi obtinuta, iar o opinie modificata in raportul auditorului nu este suficienta in circumstantele date in scopul raportarii catre utilizatorii vizati ai situatiilor financiare, ISA-urile cer ca auditorul sa anunte imposibilitatea exprimarii unei opinii sau sa se retraga (sau sa demisioneze) din misiune, acolo unde retragerea este permisa de legea sau reglementarile aplicabile.

Definitii
13. In contextul ISA-urilor, urmatorii termeni au semnificatiile atribuite mai jos:
(a) Cadrul de raportare financiara aplicabil – Cadrul de raportare financiara adoptat de conducere si acolo unde este cazul, de catre persoanele insarcinate cu guvernanta in intocmirea situatiilor financiare, care este acceptabil prin prisma naturii entitatii si a obiectivelor situatiilor financiare, sau care este impus de lege sau reglementari.

Termenul "cadrul de prezentare fidel" este folosit pentru a face referire la un cadru de raportare financiara care impune respectarea cerintelor cadrului general si:
     (i) Recunoaste in mod explicit sau implicit faptul ca, pentru a obtine o prezentare corecta a situatiilor financiare, ar putea fi necesar ca, conducerea sa ofere prezentari care sa le depaseasca pe cele solicitate in mod special de catre cadrul de raportare; sau
     (ii) Recunoaste in mod explicit faptul ca ar putea fi necesar pentru conducere sa se abata de la o cerinta a cadrului general pentru a obtine o prezentare corecta a situatiilor financiare. Asemenea abateri se asteapta a fi necesare doar in situatii extrem de rare.

Termenul "cadru de conformitate" este folosit pentru a face referire la un cadru general de raportare financiara care necesita respectarea conformitatii cu cerintele cadrului general, dar nu contine recunoasterea de la (i) si (ii) de mai sus.

(b) Probe de audit – Informatii folosite de audit pentru a ajunge la concluziile pe baza carora se bazeaza opinia auditorului. Probele de audit includ atat informatii continute in sistemul de inregistrari contabile care stau la baza situatiilor financiare cat si alte informatii. In scopul ISA-urilor:

     (i) Suficienta probelor de audit este o masura cu privire la cantitatea de probe de audit. Cantitatea necesara de probe de audit este afectata de evaluarea auditorului cu privire la riscul de denaturare semnificativa cat si de calitatea unor asemenea probe de audit.
     (ii) Gradul de adecvare al probelor de audit este masura de calitate a probelor de audit; respectiv relevanta si credibilitatea in oferirea unui suport pentru concluziile pe care se bazeaza opinia auditorului.

(c) Riscul de audit – Riscul ca auditorul sa exprime o opinie neadecvata de audit atunci cand situatiile financiare sunt denaturate semnificativ. Riscul de audit este o functie a riscurilor de denaturare semnificativa si a riscului de detectare.

(d) Auditor – Termenul "auditor" este folosit pentru a face referire la persoana sau persoanele care efectueaza auditul, de obicei partenerul de misiune sau alti membrii ai echipei misiunii, sau, in functie de situatie, firma. Acolo unde un ISA intentioneaza in mod expres ca o cerinta sau responsabilitate sa fie indeplinita de catre partenerul de misiune sau alti membrii ai echipei misiunii, termenul "partenerul de misiune" va fi folosit in defavoarea celui de "auditor". "Partenerul de misiune" si "firma" trebuie cititi in sensul in care se refera la echivalentele lor din sectorul public acolo unde este relevant.

(e) Riscul de detectare – Riscul ca procedurile efectuate de auditor pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scazut, nu vor fi in masura sa detecteze o denaturare care exista si care ar putea fi semnificativa, fie individual sau la nivel agregat impreuna cu alte denaturari.

(f) Situatii financiare – O reprezentare structurata a informatiilor financiare istorice, inclusiv notele legate de acestea, care intentioneaza sa comunice resursele sau obligatiile economice ale unei entitati al un anumit moment in timp sau schimbari ale acestora, pe o perioada de timp in conformitate cu cerintele cadrului de raportare financiara. Notele explicative contin in mod obisnuit un sumar al politicilor contabile semnificative si alte informatii explicative. Termenul "situatii financiare" se refera in mod obisnuit la un set complet de situatii financiare asa cum se stabileste prin cerinta cadrului de raportare financiara aplicabil, dar se pot referi si la o singura situatie financiara.

(g) Informatie financiara istorica – Informatie exprimata in termeni financiari in legatura cu o anumita entitate, derivata in principal din sistemul contabil al entitatii, cu privire la evenimente economice care au avut loc in perioade precedente sau in legatura cu conditii sau circumstante economice la anumite momente din trecut.

(h) Conducere – Persoana(ele) cu responsabilitati executive pentru conducerea operatiunilor entitatii. Pentru anumite entitati din anumite jurisdictii, conducerea include unele dintre sau toate persoanele insarcinate cu guvernanta, ca de exemplu, membrii executivi ai consiliului de administratie, sau un asociat - conducator.

(i) Denaturare – O diferenta intre suma, clasificarea, prezentarea sau dezvaluirea unui element din situatiile financiare raportat, si suma, clasificarea, prezentarea, sau dezvaluirea care este necesara a fi facuta pentru ca elementul sa fie in conformitate cu cadrul de raportare financiara aplicabil. Denaturarile pot aparea ca urmare a erorii sau fraudei.

Acolo unde auditorul exprima o opinie cu privire la faptul ca situatiile financiare sunt prezentate in mod corect, sub toate aspectele semnificative, sau ofera o imagine corecta si fidela, denaturarile includ de asemenea acele ajustari de sume, clasificari, prezentari sau dezvaluiri care, in opinia auditorului, sunt necesare pentru ca situatiile financiare sa fie prezentate in mod corect, sub toate aspectele semnificative, sau ofera o imagine corecta si fidela.

(j) Premize legate de responsabilitatile conducerii si, acolo unde este cazul a persoanelor insarcinate cu guvernanta, pe baza carora este efectuat auditul - Faptul ca, conducerea si acolo unde este cazul, persoanele insarcinate cu guvernanta au recunoscut si inteleg faptul ca au urmatoarele responsabilitati care sunt fundamentale pentru efectuarea unui audit in conformitate cu ISA-urile. Si anume, responsabilitatea:

     (i) Pentru pregatirea situatiilor financiare in conformitate cu cadrul de raportare financiara aplicabil, incluzand acolo unde este cazul prezentarea lor fidela;
     (ii) Pentru un control intern de o asemenea natura pe care conducerea si acolo unde este cazul persoanele insarcinate cu guvernanta il considera necesar pentru a permite pregatirea unor situatii financiare care sa nu contina denaturari semnificative, fie ele datorate fraudei sau erorii; si
     (iii) Sa ofere auditorului:

(a) Acces la informatii, pe care conducerea si acolo unde este cazul persoanele insarcinate cu guvernanta, le considera necesare pentru pregatirea situatiilor financiare, ca de exemplu inregistrari, documentatie si alte aspecte;

(b) Informatii suplimentare pe care auditorul le-ar putea solicita conducerii, si acolo unde este cazul persoanelor insarcinate cu guvernanta in scopul auditarii; si

(c) Acces nerestrictionat la persoanele din cadrul entitatii de la care auditorul considera necesar a obtine probe de audit.

In cazul unui cadru de prezentare fidel, (i) de mai sus ar putea fi reformulat ca "pentru pregatirea si prezentarea fidela a situatiilor financiare in conformitate cu cadrul general de raportare financiara" sau "pentru pregatirea de situatii financiare care ofera o imagine corecta si fidela in conformitate cu cadrul general de raportare financiara."

Expresia "Premiza legata de responsabilitatile conducerii si acolo unde este cazul a persoanelor insarcinate cu guvernanta pe baza careia este efectuat un audit" va putea fi folosita si ca "premiza".

(k) Rationamentul profesional – Aplicarea pregatirii relevante, a cunostintelor si a experientei in contextul dat de audit, a contabilitatii si a standardelor etice, pentru a lua decizii in cunostinta de cauza in legatura cu procedura adecvata in contextul circumstantelor misiunii de audit.

(l) Scepticismul profesional – O atitudine care include o gandire rezervata, fiind atent la conditii care ar putea indica o posibila denaturare datorata fraudei sau erorii si o evaluare critica a probelor de audit.

(m) Asigurare rezonabila –In contextul unui audit al situatiilor financiare, un nivel de asigurare ridicat, dar nu absolut.

(n) Risc de denaturare semnificativa – Riscul ca situatiile financiare sa fie denaturate semnificativ inainte de auditare. Acesta consta in doua componente, descrise dupa cum urmeaza la nivelul afirmatiilor:

     (i) Riscul inerent – Susceptibilitatea unei afirmatii cu privire la o clasa de tranzactii, sold de cont sau prezentare de a fi denaturata semnificativ, fie individual sau in mod agregat impreuna cu alte denaturari, inainte de a lua in considerare orice controale legate de acestea
     (ii) Riscul de control – Riscul ca o denaturare care ar putea sa apara la nivelul unei afirmatii cu privire la o clasa de tranzactii, sold de cont sau prezentare care ar putea fi semnificativa, fie individual sau in mod agregat impreuna cu alte denaturari, sa nu poata fi prevenita, sau detectata si corectata la timp de catre controlul intern al entitatii.

(o) Persoanele insarcinate cu guvernanta – Persoana (ele) sau organizatia(iile) (de exemplu administratorul unei corporatii) cu responsabilitate de supraveghere a directiei strategice a entitatii si obligatiile legate de raspunderea entitatii. Aceasta include si supravegherea procesului de raportare financiara. Pentru anumite entitati din cateva jurisdictii, persoanele insarcinate cu guvernanta ar putea include personalul de conducere, de exemplu, membrii executivi ai unui consiliu de conducere al unei entitati din sectorul privat sau public, sau un proprietar-conducator.

Cerinte
Cerinte etice cu privire la un audit al situatiilor financiare
14. Auditorul trebuie sa se conformeze cerintelor etice relevante, inclusiv celor referitoare la independenta, in legatura cu misiunile de auditare a situatiilor financiare.(a se vedea punctele A14-A17)

Scepticismul profesional
15. Auditorul trebuie sa planifice si sa efectueze un audit cu scepticism profesional, recunoscand faptul ca ar putea sa existe circumstante datorita carora situatiile financiare sa fie denaturate semnificativ.(a se vedea punctele A18-A22)

Rationamentul profesional
16. Auditorul trebuie sa exercite rationamentul profesional in planificarea si efectuarea unui audit al situatiilor financiare. (a se vedea punctele A23-A27). Suficiente probe de audit adecvate si riscul de audit>

17. Pentru a obtine o asigurare rezonabila auditorul trebuie sa obtina suficiente probe de audit adecvate pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scazut permitand astfel auditorului sa traga concluzii rezonabile pe care sa isi bazeze opinia de auditor. (a se vedea punctele A28-A52)

Efectuarea unui audit in conformitate cu ISA-urile.
Respectarea ISA-urilor relevante pentru audit.

18. Auditorul trebuie sa se conformeze tuturor ISA-urilor relevante pentru audit. Un ISA este relevant pentru audit cand acesta este in vigoare, iar circumstantele la care ISA se adreseaza exista. (a se vedea punctele A53-A57)

19. Auditorul trebuie sa dispuna de o intelegere a intregului text al unui ISA, inclusiv a modului de aplicare a acestuia si altor materiale explicative necesare pentru a ii intelege obiectivele si a ii aplica cerintele in mod adecvat. (a se vedea punctele A58-A66)

20. Auditorul nu trebuie sa reprezinte conformitatea cu ISA-urile in raportul auditorului sau in situatia in care a respectat cerintele prezentului ISA si a tuturor celorlalte ISA-uri relevante pentru audit.

Obiective declarate in ISA-urile individuale
21. Pentru a atinge obiectivele generale ale auditorului, auditorul trebuie sa utilizeze obiectivele declarate in ISA-urile relevante pentru planificarea si efectuarea auditului, avand in vedere interdependenta dintre ISA-uri, pentru a: (a se vedea punctele A67-A69)

(a) Determina masura in care este necesara efectuarea oricaror alte proceduri in plus fata de cele impuse de ISA-uri, pentru a atinge obiectivele declarate in ISA-uri; si (a se vedea punctul A70)
(b) Evalua masura in care au fost obtinute suficiente probe de audit. (a se vedea punctul A71)

Respectarea cerintelor relevante
22. In legatura cu punctul 23, auditorul trebuie sa se conformeze fiecarei cerinte a unui ISA, exceptand situatia in care, date fiind circumstantele auditului:
(a) Intregul ISA nu este relevant; sau
(b) Cerinta nu este relevanta pentru ca este afectata de o conditie iar conditia nu exista. (a se vedea punctele A72-A73)

23. In situatii exceptionale, auditorul va putea considera necesar sa se abata de la cerintele relevante dintr-un ISA. In asemenea circumstante, auditorul trebuie sa efectueze proceduri de audit alternative pentru a atinge scopul cerintei. Necesitatea ca auditorul sa se abata de la o cerinta relevanta se asteapta sa apara doar acolo unde cerinta este data pentru ca o procedura specifica sa fie realizata, iar in circumstantele specifice auditului acea procedura ar fi ineficace in atingerea scopului cerintei. (a se vedea punctul A74)

Incapacitatea de a atinge un obiectiv

24. Daca un obiectiv dintr-un ISA relevant nu poate fi atins, auditorul trebuie sa evalueze masura in care acest fapt il impiedica sa isi atinga obiectivele sale generale de auditor, fiind necesar astfel ca acesta sa isi modifice opinia in conformitate cu ISA-urile sau sa se retraga din misiune (acolo unde retragerea este permisa de legea sau reglementarile aplicabile).

Incapacitatea de a atinge un obiectiv reprezinta o problema importanta care necesita documentare in conformitate ISA 230. (a se vedea punctele A75-A76)

Aplicare si alte materiale explicative
Un audit al situatiilor financiare

Domeniul de aplicare al unui audit (a se vedea punctul 3)

A1. Opinia auditorului cu privire la situatiile financiare trateaza masura in care situatiile financiare sunt pregatite, sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu cadrul general de raportare financiara aplicabil. O asemenea opinie este comuna pentru toate auditurile situatiilor financiare. Opinia auditorului asadar nu asigura, de exemplu, viabilitatea in viitor a entitatii si nici eficienta sau eficacitatea cu care conducerea a organizat activitatile entitatii. In anumite jurisdictii, totusi, legile sau reglementarile aplicabile ar putea solicita ca auditorii sa ofere opinii cu privire la alte aspecte specifice, cum ar fi eficacitatea controlului intern, sau consecventa dintre un raport separat al conducerii si situatiile financiare. In timp ce ISA-urile includ cerinte si indrumari in legatura cu asemenea aspecte in masura in care sunt relevante in formarea unei opinii cu privire la situatiile financiare, auditorul ar trebui sa efectueze munca suplimentara daca acesta are responsabilitati suplimentare pentru a oferi asemenea opinii.

Intocmirea situatiilor financiare (a se vedea punctul 4)

A2. Legile sau reglementarile ar putea stabili responsabilitatile conducerii, iar acolo unde este cazul, a persoanelor insarcinate cu guvernanta in legatura cu raportarea financiara.

Totusi, intinderea acestor responsabilitati, sau modul in care acestea sunt descrise ar putea sa difere de la o jurisdictie la alta. In ciuda acestor diferente, un audit in conformitate cu ISA-uri este efectuat pe baza premizei ca, conducerea, si acolo unde este cazul persoanele insarcinate cu guvernanta, au recunoscut si inteles faptul ca sunt au responsabilitatea:

(a) Pentru pregatirea situatiilor financiare in conformitate cu cadrul general de raportare financiara aplicabil, inclusiv acolo unde este relevant prezentarea fidela a acestora;
(b) Pentru asemenea controale interne pe care conducerea, si acolo unde este cazul persoanele insarcinate cu guvernanta, le determina a fi necesare pentru a permite pregatirea de situatii financiare care nu contin denaturari semnificative, fie ele datorate fraudei sau erorii; si
(c) Sa ofere auditorului:

     (i) Acces la toate informatiile pe care conducerea si acolo unde este cazul persoanele insarcinate cu guvernanta le considera a fi relevante in pregatirea situatiilor financiare cum ar fi, sisteme de date, documentatie si alte aspecte;
     (ii) Informatii suplimentare pe care auditorul le-ar putea solicita conducerii si, acolo unde este cazul persoanele insarcinate cu guvernanta in scopul auditarii; si
     (iii) Acces nerestrictionat la persoanele din cadrul entitatii de la care auditorul considera necesar sa obtina probe de audit.

A3. Pregatirea situatiilor financiare de catre conducere si, acolo unde este cazul de persoanele insarcinate cu guvernanta necesita:
  • Identificarea cadrului general de raportare financiara aplicabil in contextul oricaror legi sau reglementari relevante.
  • Pregatirea situatiilor financiare in conformitate cu acel cadru general.
  • Includerea unei descrieri adecvate a acelui cadru general in situatiile financiare.
Pregatirea situatiilor financiare cere ca, conducerea sa exercite rationamentul profesional in efectuarea de estimari contabile care sunt rezonabile in circumstantele date, precum si sa selecteze si sa aplice politicile contabile adecvate. Aceste rationamente sunt efectuate in contextul cadrului general de raportare financiara aplicabil.

A4. Aceste situatii financiare ar putea fi pregatite in conformitate cu un cadru general de raportare financiara proiectat sa indeplineasca:
  • Nevoile comune de informatii financiare ale unei game largi de utilizatori (ca de exemplu, "situatii financiare cu scop general"); sau
  • Nevoile de informatii financiare a unor utilizatori specifici (ca de exemplu, "situatii financiare cu scop special").
A5. Cadrul general de raportare financiara aplicabil contine adesea standarde de raportare financiara stabilite de catre o organizatie de stabilire a standardelor autorizata sau recunoscuta, sau de catre cerinte prevazute in legi sau reglementari. In anumite cazuri, cadrul general de raportare financiara ar putea sa contina atat standarde de raportare stabilite de catre o organizatie de stabilire a standardelor autorizata sau recunoscuta, sau cerintele legale sau de reglementare. Alte surse ar putea sa ofere directive cu privire la modul de aplicare a cadrului general de raportare financiara aplicabil. In anumite cazuri, cadrul general de raportare financiara ar putea sa contina alte astfel de surse, sau ar putea sa constea in doar astfel de surse. Astfel de alte surse ar putea sa includa:
  • Mediul legal si etic, inclusiv statute, reglementari, decizii ale instantelor judecatoresti si obligatii etice profesionale in legatura cu aspecte contabile;
  • Interpretari contabile publicate, cu un grad de autoritate diferit, emise de organizatii de reglementare sau profesionale care stabilesc standarde;
  • Opinii publicate cu un grad diferit de autoritate cu privire la probleme contabile in curs de aparitie emise de organizatii de reglementare sau profesionale care stabilesc standarde;
  • Practici generale si din industrie recunoscute in mare masura si prevalente; si
  • Literatura contabila.
Acolo unde exista conflicte intre cadrul general de raportare financiara si sursele de la care se pot obtine indicatii cu privire la aplicarea acestora, sau intre sursele care ar putea contine cadrul general de raportare financiara, va prevala sursa cu cel mai inalt grad de autoritate.

A6. Cerintele cadrului general de raportare financiara aplicabil determina forma si continutul situatiilor financiare. Desi cadrul general ar putea sa nu mentioneze cum sa se contabilizeze sau sa se prezinte toate tranzactiile sau evenimentele, in mod obisnuit acesta cuprinde suficiente principii cu un spectru larg, care sa fie folosite ca o baza pentru dezvoltarea si aplicarea politicilor contabile care urmeaza aceeasi linie cu conceptele care stau la baza cerintelor cadrului general.

A7. Anumite cadre de raportare financiara sunt cadre de prezentare fidela, in timp ce restul sunt cadre de conformitate. Cadrele de raportare financiara care contin in principal standardele de raportare financiara stabilite de o organizatie care este autorizata sau recunoscuta pentru a promulga standarde care sa fie folosite de entitati pentru pregatirea situatiilor financiare cu scop general, sunt adesea proiectate pentru a oferi o prezentare fidela, de exemplu Standardele internationale de raportare financiara (IFRS-uri) emise de catre Consiliul standardelor internationale de audit (IASB).

A8. Cerintele cadrului general de raportare financiara aplicabil determina de asemenea ce anume reprezinta un set complet de situatii financiare. In cazul in care exista mai multe cadre, se intentioneaza ca situatiile financiare sa ofere informatii cu privire la pozitia financiara, performanta financiara si fluxul de numerar al unei entitati. Pentru asemenea cadre, un set complet de situatii financiare ar include un bilant; o declaratie privind veniturile; o declaratie privind variatia capitalurilor; o situatie privind fluxurile de numerar; si notele explicative legate de acestea. Pentru unele cadre de raportare financiara , un singur set de situatii financiare si notele explicative la acestea ar putea constitui un set complet de situatii financiare:

De exemplu, Standardul International pentru Sectorul Public (IPSAS), "Raportarea financiara conform contabilitatii pe baza de numerar" emis de catre Consiliul pentru standarde internationale ale sectorului public afirma faptul ca principala situatie financiara este o situatie a incasarilor si platilor in numerar atunci cand o entitate din sectorul public isi pregateste situatiile financiare in conformitate cu acel IPSAS.

Alte exemple de o situatii financiare singulare, si care fiecare ar include notele explicative legate de acestea, sunt:
  • Bilantul.
  • Situatia privind veniturile sau situatia privind operatiile.
  • Situatia castigurilor retinute.
  • Situatia fluxurilor de numerar.
  • Situatia activelor si datoriilor care nu include capitalurile proprii.
  • Situatia privind modificarea capitalurilor proprii.
  • Situatia veniturilor si cheltuielilor.
  • Situatia operatiilor pe fiecare linie de produse.
A9. ISA 210 stabileste cerintele si ofera indrumare in determinarea gradului de acceptare a cadrului general de raportare financiara aplicabil. ISA 800 se refera la anumite consideratii cu privire la situatiile in care situatiile financiare sunt pregatite in conformitate cu un cadru general cu scop special.

A10. Datorita semnificatiei premizei de a efectua un audit, auditorul va trebui sa obtina acceptul conducerii si, acolo unde este cazul a persoanelor insarcinate cu guvernanta , in legatura cu faptul ca acestia recunosc si inteleg ca au responsabilitatile stabilite la punctul A2 ca o conditie primara pentru acceptarea misiunii de audit.

Consideratii specifice pentru auditurile in sectorul public
A11. Mandatele pentru efectuarea auditului situatiilor financiare ale entitatilor din sectorul public ar putea fi mai generale decat cele pentru alte entitati. Ca rezultat, premiza, legata de responsabilitatile conducerii, pe baza carora se efectueaza auditul situatiilor financiare ale unei entitati din sectorul public ar putea include responsabilitati adiacente, ca de exemplu responsabilitatea de a executa tranzactii si evenimente in conformitate cu legea, reglementarile sau alte autoritati.

Formarea opiniei auditorului (a se vedea punctul 8)

A12. Opinia exprimata de auditor se refera la masura in care situatiile financiare sunt intocmite, din toate punctele de vedere semnificative, in conformitate cu cadrul general de raportare financiara aplicabil. Forma opiniei auditorului, totusi, va depinde de cadrul general de raportare financiara si de orice alte legi sau reglementari aplicabile. Majoritatea cerintelor cadrelor de raportare financiara includ cerinte legate de prezentarea situatiilor financiare; pentru asemenea cadre, pregatirea situatiilor financiare in conformitate cu cadrul general de raportare financiara aplicabil include si prezentarea.

A13. Acolo unde cadrul general de raportare financiara este un cadru de prezentare fidel, asa cum este si cazul in general pentru situatiile financiare cu scop general, opinia ceruta de ISA-uri se refera la faptul daca situatiile financiare sunt prezentate in mod fidel, sub toate aspectele semnificative sau ofera o imagine corecta si fidela. Acolo unde cadrul general de raportare financiara este un cadru de conformitate, opinia ceruta se refera la masura in care situatiile financiare sunt pregatite, sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu cadrul general. Exceptand situatia in care se specifica contrariul, referirile din ISA-uri in legatura cu opinia auditorului se refera la ambele forme de opinie.

Cerinte etice cu privire la un audit al situatiilor financiare (a se vedea punctul 14)

A14. Auditorul este supus anumitor cerinte etice, inclusiv cele care se refera la independenta, legate de misiunile de audit a situatiilor financiare. Cerintele etice relevante contin adesea partile A si B din Codul etic al profesionistilor contabili (Codul IFAC) emis de catre Federatia internationala a contabililor, legate de auditul unor situatii financiare impreuna cu cerintele nationale care sunt mai restrictive.

A15. Partea A al codului IFAC stabileste principiile fundamentale ale eticii profesionale relevante pentru auditor atunci cand efectueaza un audit al situatiilor financiare si ofera cadrul general conceptual pentru aplicarea acelor principii. Principiile fundamentale pe care auditorul trebuie sa le respecte conform Codului IFAC sunt:
(a) Integritatea;
(b) Obiectivitatea;
(c) Competenta profesionala si atentia cuvenita;
(d) Confidentialitatea; si
(e) Comportamentul profesional.

Partea B a Codului IFAC ilustreaza modul in care cadrul general conceptual trebuie aplicat in situatii specifice.

A16. In cazul unei misiuni de audit , se considera a fi in interesul public, si de aceea impus de catre Codul IFAC, ca auditorul sa fie independent de entitatea auditata. Codul IFAC descrie independenta ca o notiune care cuprinde atat independenta in gandire cat si independenta in aparenta. Independenta auditorului fata de entitate protejeaza abilitatea auditorului de a-si forma o opinie de audit fara a fi afectat de influentele care ar putea compromite acea opinie. Independenta mareste abilitatea auditorului de a actiona cu integritate, de a fi obiectiv si de a mentine o atitudine de scepticism profesional.

A17. Standardul International privind Controlul Calitatii (ISQC) 1 ), sau cerintele nationale care sunt cel putin la fel de stricte , se preocupa cu responsabilitatile firmei de a stabili si mentine propriul sistem de control al calitatii pentru misiuni de audit. ISQC 1 stabileste responsabilitatile firmei in ceea ce priveste stabilirea de politici si proceduri proiectate pentru a-i oferi o asigurare rezonabila privind faptul ca firma si personalul acesteia respecta cerintele etice relevante, inclusiv cele care se refera la independenta. ISA 220 stabileste responsabilitatile partenerului misiunii in ceea ce priveste cerintele etice relevante. Acestea includ pastrarea atentiei prin observare si efectuarea de investigatii in functie de necesitate, pentru a detecta existenta unor dovezi cu privire la nerespectarea cerintelor etice relevante de catre membrii echipei misiunii , determinand reactia adecvata in situatia in care anumite aspecte care ar indica faptul ca echipa misiunii nu a respectat cerintele etice relevante vin in atentia partenerului misiuni ,si formarea unei concluzii cu privire la respectarea cerintelor legate de independenta, care se aplica misiunii de audit . ISA 220 recunoaste faptul ca echipa misiunii are dreptul sa se bazeze pe sistemul de control al calitatii al unei firme pentru a-si indeplini responsabilitatile cu privire la procedurile de control al calitatii aplicabile misiunii de audit individuale, cu exceptia situatiei in care informatia oferita de catre firma sau terti sugereaza contrariul.

Scepticismul profesional (a se vedea punctul 15)

A18. Scepticismul profesional include acordarea atentiei cu privire la, de exemplu:
  • Probe de audit care contrazic alte probe de audit obtinute.
  • Informatii care pun la indoiala fiabilitatea documentelor si raspunsurile la investigatii care vor fi folosite ca dovezi de audit.
  • Conditii care ar putea indica o posibila frauda.
  • Circumstante care sugereaza nevoia efectuarii de proceduri de audit suplimentare fata de cele impuse de ISA-uri.
A19. Mentinerea scepticismului profesional pe parcursul auditului este necesara daca auditorul trebuie, de exemplu sa reduca riscul privind: Omiterea unor circumstante neobisnuite.

Generalizarea in momentul in care trage concluziile din observatiile de audit.

Folosirea unor prezumtii necorespunzatoare in determinarea naturii, momentului si intinderea procedurilor de audit si evaluarea rezultatelor acestora.

A20. Scepticismul profesional este necesar pentru o evaluare critica a probelor de audit. Acesta include punerea la indoiala a probelor de audit contradictorii si gradul de dependenta a documentelor si a raspunsurilor la investigatii si alte informatii obtinute de la conducere si cei persoanele insarcinate cu guvernanta. Acesta mai include si luarea in considerare a suficientei si a gradului de adecvare a probelor de audit obtinute in circumstantele date, de exemplu in cazul in care au existat factori de risc de frauda si un singur document, de o natura care il face a fi susceptibil de frauda, este singura dovada care sta la baza unei sume semnificative la nivelul situatiilor financiare.

A21. Auditorul va putea accepta sisteme de inregistrari si documente ca fiind autentice, cu exceptia cazului in care auditorul are motive sa creada contrariul. Totusi, auditorul trebuie sa considere credibilitatea acordat informatiilor ce urmeaza a fi folosite ca probe de audit . In cazuri de indoiala cu privire la gradul de incredere acordat informatiilor sau indicatorilor unei posibile fraude (de exemplu, daca conditiile identificate pe parcursul auditului il determina pe auditor sa creada ca un documenta ar putea sa nu fie autentic sau ca termenii unui document au fost falsificati), ISA-urile impun ca auditorul sa investigheze in continuare si sa determine ce modificari sau aditii la procedurile de audit sunt necesare pentru a rezolva acel aspect.

A22. Auditorului nu i se poate cere sa nu ia in considerare experienta din trecut cu privire la onestitatea si integritatea conducerii entitatii si a persoanelor insarcinate cu guvernanta. Totusi, increderea in faptul ca, conducerea si cei persoanele insarcinate cu guvernanta sunt onesti, nu il exonereaza pe auditor de nevoia de a mentine scepticismul profesional si nu ii permit auditorului sa fie satisfacut cu probe de audit mai putin convingatoare atunci cand obtine asigurarea rezonabila.

Rationamentul profesional (a se vedea punctul 16)

A23. Rationamentul profesional este esential pentru efectuarea unui audit adecvat. Acest fapt se datoreaza interpretarii cerintelor etice relevante si a ISA-urilor, iar deciziile in cunostinta de cauza necesare pe parcursul auditului nu pot fi luate fara aplicarea cunostintelor relevante si experientei cu privire la fapte si circumstante. Rationamentul profesional este necesar in special in legatura cu decizii legate de:
  • Pragul de semnificatie si riscul de audit .
  • Natura, momentul si intinderea procedurilor de audit folosite pentru a indeplini cerintele ISA-urilor si a strange probe de audit.
  • Evaluarea masurii in care au fost obtinute suficiente probe de audit, si a masurii in care mai trebuie facut ceva pentru a atinge obiectivele ISA-urilor si prin acestea, obiectivele generale ale auditorului.
  • Evaluarea judecatii conducerii in aplicarea cadrului general de raportare financiara aplicabil.
  • Tragerea de concluzii pe baza probelor de audit obtinute, de exemplu evaluarea gradului de rezonabilitate a estimarilor facute de catre management in pregatirea situatiilor financiare.
A24. Trasatura distinctiva a rationamentului profesional care se asteapta de la un auditor este aceea ca este exercitata de catre un auditor a carui pregatire, cunostinte si experienta l-au asistat in dezvoltarea competentelor necesare pentru a obtine judecati rezonabile.

A25. Exercitarea judecatii profesionale in orice caz particular se bazeaza pe fapte si circumstante cunoscute de auditor. Consultarea cu privire la aspecte dificile si litigioase pe parcursul auditului, atat in cadrul echipei misiunii cat si intre echipa misiunii si altii aflati la un nivel adecvat in cadrul sau in afara firmei, cum ar fi aceea impusa de ISA 220, il sustin pe auditor in efectuarea de judecati informate si rezonabile.

A26. Rationamentul profesional poate fi evaluat in functie de masura in care rationamentul la care s-a ajuns reflecta aplicarea competenta a principiilor contabile si este adecvata si consecventa in lumina faptelor si circumstantelor care au fost cunoscute de auditor pana la data raportului auditorului.

A27. Rationamentul profesional trebuie exercitat pe parcursul auditului. El trebuie de asemenea sa fie documentat adecvat. In acest scop, auditorul trebuie sa pregateasca documentatie de audit suficienta pentru a-i permite unui auditor cu experienta, care nu are nici o legatura anterioara cu auditul, sa inteleaga judecatile profesionale semnificative facute, in scopul atingerii concluziilor cu privire la aspecte semnificative care au rezultat in cursul auditului Rationamentul profesional nu va fi folosit ca o justificare a deciziilor care nu sunt, altfel, sustinute de faptele si circumstantele misiunii sau de suficiente probe de audit adecvate.

Suficiente probe de audit adecvate si riscul de audit (a se vedea punctele 5 si 17)

Suficienta si gradul de adecvare a probelor de audit

A28. Probele de audit sunt necesare pentru a sustine opinia auditorului si raportul. Acestea sunt cumulative ca natura si sunt obtinute in principal ca urmare a procedurilor de audit efectuate pe parcursul auditului. Ele ar putea totusi sa includa si informatii obtinute din alte surse, ca de exemplu auditurile precedente (cu conditia ca auditorul sa fi determinat masura in care au avut loc schimbari de la auditul precedent care ar putea afecta relevanta acestora pentru auditul curent ) sau procedurile de control al calitatii ale firmei pentru acceptarea si continuitatea clientilor. In plus fata de alte surse din cadrul sau din afara entitatii, sistemul de inregistrari contabile ale entitatii este o sursa importanta de probe de audit . De asemenea, informatii care ar putea fi folosite ca probe de audit ar fi putut fi pregatite de un expert angajat sau colaborator al entitatii. Probele de audit cuprind atat informatii care sustin si completeaza afirmatiile conducerii , cat si orice informatie care contrazice asemenea afirmatii. In plus, in anumite cazuri, absenta informatiilor (de exemplu refuzul conducerii de a oferi declaratia solicitata) este folosita de auditor, si de aceea, si aceasta constituie proba de audit. Cea mai mare parte a muncii auditorului in formarea opiniei de audit consta in obtinerea si evaluarea probelor de audit.

A29. Suficienta si gradul de adecvare a probelor de audit sunt interdependente. Suficienta este masura cantitatii de probe de audit. Cantitatea necesara de probe de audit este afectata de evaluarea auditorului cu privire la riscurile de denaturare (cu cat sunt mai mari riscurile evaluate, cu atat mai multe probe de audit este posibil sa fie necesare) si de asemenea de calitatea unor asemenea probe de audit (cu cat sunt de o calitate mai buna, cu atat mai putine vor fi necesare). Obtinerea mai multor probe de audit, totusi nu va compensa cu un nivel de calitate scazut al acestora.

A30. Gradul de adecvare este masura calitatii probelor de audit; adica, relevanta si credibilitatea in oferirea suportului pentru concluziile pe care se bazeaza opinia de audit.

Credibilitatea probelor este influentat de sursele si natura acestora, si depinde de circumstantele individuale in care au fost obtinute.

A31. Masura in care daca s-au obtinut suficiente probe de audit adecvate pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scazut, si prin aceasta s-a permis auditorului sa traga concluzii rezonabile pe care sa isi bazeze opinia de audit, constituie o problema de rationament profesional. ISA 500 si alte ISA-uri relevante stabilesc cerinte suplimentare si ofera indrumare suplimentara pe parcursul auditului cu privire la consideratiile auditorului in legatura cu obtinerea de suficiente probe de audit adecvate.

Riscul de audit
A32. Riscul de audit este o functie a riscului de denaturare semnificativa si a riscului de detectare. Evaluarea riscurilor se bazeaza pe proceduri de audit efectuate pentru a obtine informatii necesare in acel scop si probe obtinute pe parcursul auditului. Evaluarea riscurilor este o problema de rationament profesional, mai degraba decat un aspect ce poate fi masurat in mod precis.

A33. In contextul ISA-urilor, riscul de audit nu include riscul ca auditorul sa exprime o opinie conform careia situatiile financiare sunt denaturate semnificativ atunci cand acestea nu sunt denaturate. Acest risc este nesemnificativ in mod obisnuit. In plus, riscul de audit este un termen tehnic legat de procesul de auditare; el nu se refera la riscul afacerii auditorului precum pierderile din litigii, publicitate negativa, sau alte evenimente care apar in legatura cu auditul situatiilor financiare.

Riscuri de denaturare semnificativa
A34. Riscurile de denaturare semnificativa pot exista la doua niveluri:
  • Cel al situatiilor financiare in general; si
  • Nivelul de afirmatie al claselor de tranzactii, solurilor de conturi sau prezentarilor.
A35. Riscurile de denaturare semnificativa la nivelul situatiilor financiare in general se refera la riscurile de denaturare semnificativa care la randul lor sunt legate in mod strict de situatiile financiare ca intreg si au un efect potential asupra afirmatiilor.

A36. Riscurile de denaturare semnificativa la nivelul afirmatiilor sunt evaluate pentru a determina natura, momentul si intinderea unor proceduri de audit suplimentare necesare pentru a obtine suficiente probe de audit adecvate. Aceste probe permit auditorului sa exprime o opinie cu privire la situatiile financiare la un nivel acceptabil de scazut a riscului de audit. Auditorii folosesc abordari variate pentru a atinge obiectivul de evaluare a riscurilor de denaturare semnificativa. De exemplu, auditorul va putea folosi un model care exprima relatia generala intre componentele riscului de audit in termeni matematici, pentru a ajunge la un nivel acceptabil al riscului de detectare. Unii auditori considera un asemenea model a fi util in planificarea procedurilor de audit.

A37. Riscurile de denaturare semnificativa la nivelul afirmatiilor constau in doua componente: riscul inerent si riscul de control; ele exista independent de auditul situatiilor financiare.

A38. Riscul inerent este mai mare pentru anumite afirmatii si clase de tranzactii legate de acestea, solduri de conturi si prezentari, decat pentru altele. De exemplu ar putea fi mai mare pentru calcule complexe sau pentru conturi care constau in sume ce rezulta din estimari contabile care sunt susceptibile de un grad de nesiguranta semnificativ cu privire la estimare. Circumstante externe care dau nastere la riscurile de afacere ar putea de asemenea sa influenteze riscul inerent. De exemplu dezvoltarile tehnologice ar putea sa faca ca un anumit produs sa devina desuet, generand astfel posibilitatea ca stocurile sa fie mai susceptibile de supraevaluare. Factori din cadrul entitatii si din mediul sau care sunt legati de cateva sau de toate clasele de tranzactii, solduri de conturi sau prezentari ar putea de asemenea sa influenteze riscul inerent legat de o afirmatie specifica. Astfel de factori ar putea include, de exemplu o lipsa de fond de rulment suficient pentru a continua operatiunile sau o industrie in decadere caracterizata de un numar mare de esecuri ale afacerilor.

A39. Riscul de control este o functie a eficacitatii proiectarii, implementarii si mentinerii controlului intern, pentru ca, conducerea sa poata sa ia in considerare riscurile identificate care ameninta atingerea obiectivelor entitatii, relevante pentru pregatirea situatiilor financiare ale acesteia. Totusi, controlul intern, indiferent de cat de bine este proiectat sau aplicat, poate doar sa reduca, dar nu sa elimine, riscul de denaturare semnificativa a situatiilor financiare , datorita limitarilor inerente ale controlului intern. Acestea includ de exemplu, posibilitatea aparitiei erorilor umane sau a greselilor, sau faptul ca, controalele sunt afectate negativ de comploturi sau de incalcarea acestora de catre conducere. In consecinta va exista intotdeauna un risc al controalelor . ISA-urile ofera conditiile in care auditorului i se solicita sa, sau poate alege sa, testeze eficacitatea operationala a controalelor in determinarea naturii, momentului si intinderii procedurilor de fond ce urmeaza a fi efectuate.

A40. ISA-urile nu se refera in mod obisnuit la riscul de control si la riscul inerent in mod separat, ci mai degraba la o evaluare combinata a "riscului de denaturare semnificativa". Totusi, auditorul va putea sa separe sau sa combine evaluarile riscului inerent si a celui de control in functie de tehnicile sau metodologiile de auditare preferate si de consideratii practice. Evaluarea riscurilor de denaturare semnificativa ar putea fi exprimata in termeni cantitativi, ca de exemplu in procente, sau in termeni necantitativi. In orice situatie, nevoia ca un auditor sa faca evaluari corecte a riscurilor este mai importanta decat abordarile diferite prin care ele pot fi facute.

A41. ISA 315 stabileste si cerintele si ofera indrumari in identificarea si evaluarea riscurilor de denaturare semnificativa la nivelurile situatiilor financiare si a afirmatiilor.

Riscul de detectare
A42. Pentru un nivel dat al riscului de audit , nivelul acceptabil al riscului de detectare comporta o relatie invers-proportionala cu riscurile evaluate de denaturare semnificativa la nivelul afirmatiilor. De exemplu, cu cat este mai mare riscul de denaturare semnificativa pe care auditorul crede ca exista, cu atat mai putin poate fi acceptat riscul de detectare , si in consecinta cu atat mai convingatoare probele de audit necesare auditorului.

A43. Riscul de detectare este legat de natura, momentul si intinderea procedurilor auditorului care sunt stabilite de acesta pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scazut. Este deci o functie a eficacitatii unei proceduri de audit si a aplicarii sale de catre auditor. Aspecte ca:
  • planificarea adecvata;
  • distribuirea corecta a personalului in echipa misiunii;
  • aplicarea scepticismului profesional; si
  • supervizarea si revizuirea muncii de audit efectuate;
  • concura la cresterea eficacitatii unei proceduri de audit si la aplicarea acesteia si reduce posibilitatea ca un auditor ar putea sa selecteze o procedura de audit neadecvata, sa aplice in mod eronat o procedura adecvata sau sa interpreteze in mor gresit rezultatele auditului.
A44. ISA 300 si ISA 330 stabilesc cerinte si furnizeaza indrumari cu privire la planificarea unui audit a situatiilor financiare si la raspunsului auditorului la riscurile evaluate. Riscul de detectare totusi, poate fi doar redus, nu si eliminat, ca urmare a limitarilor inerente ale unui audit. In consecinta, un anumit risc de detectare va exista totdeauna.

Limitarile inerente ale unui audit
A45. Nu se asteapta, si nu se poate ca auditorul sa reduca riscul de audit la zero, si astfel nu poate obtine o asigurare absoluta in legatura cu faptul ca situatiile financiare nu contin denaturari semnificative datorate fraudei sau erorii. Acest lucru se datoreaza faptului ca exista limitari inerente unui audit, care rezulta din cea mai mare parte a probelor de audit pe baza carora auditorul trage concluziile si isi bazeaza opinia de audit ca fiind convingatoare mai degraba decat concludenta. Limitarile inerente ale unui audit rezulta din:
  • Natura raportarii financiare;
  • Natura procedurilor de audit; si
  • Nevoia ca auditul sa fie efectuat intr-o perioada de timp rezonabila si la un cos rezonabil.
  • Natura raportarii financiare
A46. Intocmirea situatiilor financiare presupune rationamentul conducerii in aplicarea cerintelor cadrului general de raportare financiara specific entitatii la fapte si circumstante specifice entitatii. In plus, multe elemente ale situatiilor financiare implica decizii sau evaluari subiective cu un grad de incertitudine, si ar putea exista o gama de decizii sau evaluari subiective sau un anumit grad de incertitudine, precum si o gama de interpretari acceptabile sau judecati care ar putea fi facute. In consecinta, anumite elemente ale situatiilor financiare vor face obiectul unui nivel inerent de variabilitate care nu poate fi eliminat prin aplicarea unor proceduri de audit suplimentare. De exemplu, acesta este adesea cazul in legatura cu anumite estimari contabile. Totusi ISA-urile impun ca auditorul sa acorde o atentie specifica cu privire la faptul daca estimarile contabile precum si prezentarile legate de acestea sunt rezonabile in contextul cadrului general de raportare financiara aplicabil, precum si in ceea ce priveste aspectele calitative ale practicilor contabile ale entitatii, inclusiv indicii ale unei posibile judecati partinitoare din partea conducerii.

Natura procedurilor de audit
A47. Exista limitari practice si legale cu privire la capacitatea auditorului de a obtine probe de audit. De exemplu:

Exista posibilitatea ca, conducerea sau alte parti sa nu ofere, fie intentionat fie neintentionat, informatiile complete care sunt relevante pentru pregatirea situatiilor financiare sau care au fost solicitate de catre auditor. In consecinta, auditorul nu poate fi sigur pe deplinatatea informatiilor, chiar daca auditorul a efectuat procedurile de audit pentru a obtine asigurari cu privire la faptul ca toate informatiile relevante au fost obtinute. Frauda ar putea implica scheme sofisticate si atent organizate pentru a o ascunde. De aceea, procedurile de audit folosite pentru strangerea de probe de audit, ar putea fi ineficienta in detectarea unei denaturari intentionate care implica, de exemplu, un complot pentru falsificarea documentelor si care ar putea sa il determine pe auditor sa creada ca probele de audit sunt valabile cand de fapt nu sunt. Auditorul nu este pregatit si nici nu se asteapta sa fie un expert in autentificarea documentelor.

Un audit nu este o investigatie oficiala cu privire la suspiciuni de comitere de infractiuni. In consecinta, auditorului nu i se ofera puteri specifice din punct de vedere legal, ca de exemplu puterea de a cerceta, care ar putea fi necesara pentru o asemenea investigatie.

Oportunitatea raportarii financiare si echilibrul intre beneficiu si cost
A48. Problema dificultatii, timpului, sau costului implicat, nu este in sine o baza valida pentru ca auditorul sa omita o procedura de audit pentru care nu exista alternativa sau sa fie satisfacut cu probele de audit care sunt mai putin decat convingatoare. Planificarea corecta asista in alocarea unui interval de timp si a unor resurse disponibile suficiente pentru a efectua auditul. Avand in vedere acestea, relevanta informatiei, si prin aceasta valoarea ei, tinde sa se diminueze in timp, si trebuie stabilit un echilibru intre gradul de incredere acordat informatiei si costului acesteia. Acest lucru este recunoscut in anumite cadre de raportare financiara (a se vedea de exemplu "Cadrul pentru pregatirea si prezentarea situatiilor financiare" al IASB).

De aceea exista o asteptare din partea utilizatorilor situatiilor financiare, cu privire la faptul ca auditorul isi va forma o opinie cu privire la situatiile financiare in cadrul unei perioade de timp rezonabile si la un cost rezonabil, recunoscand faptul ca nu este practic sa se aplece asupra tuturor informatiilor care ar putea exista sau sa urmareasca fiecare aspect in mod exhaustiv pe presupunerea ca informatia este eronata sau frauduloasa pana la momentul la care se dovedeste contrariul.

A49. In consecinta, este necesar ca auditorul sa:
  • Planifice auditul astfel incat sa fie efectuat intr-o maniera eficienta;
  • Directioneze efortul de audit in zone in care se asteapta sa contina riscul de denaturare semnificativa , fie el ca urmare a fraudei sau erorii, cu un efort corespondent mai mic directionat spre alte zone; si
  • Foloseasca testarea si alte metode de examinare a populatiilor pentru identificarea denaturarilor.
A50. In lumina abordarilor descrise la punctul A49, ISA-urile contin cerinte pentru planificarea si efectuarea auditului si cer auditorului ca printre altele sa:
  • Aiba o baza de identificare si evaluare a riscurilor evaluate de denaturari semnificative la nivelul situatiilor financiare si la nivel de afirmatii prin efectuarea procedurilor de evaluare a riscurilor si activitatilor legate de acestea; si
  • Foloseasca testarea si alte metode de examinare a populatiilor intr-o maniera care ofera o baza rezonabila pentru auditor, pe baza careia sa traga concluziile cu privire la populatie.
  • Alte aspecte care afecteaza limitarile inerente ale unui audit
A51. In cazul anumitor afirmatii sau informatii specifice, efectele potentiale ale limitarilor inerente cu privire la capacitatea auditorului de a depista denaturari semnificative sunt in mod particular semnificative. Asemenea afirmatii sau informatii specifice includ:
  • Frauda, in special frauda care implica conducerea superioara sau complotul. Vezi ISA 240 pentru o dezbatere detaliata.
  • Existenta si deplinatatea relatiilor si tranzactiilor intre partile afiliate. A se vedea ISA 550 pentru o dezbatere detaliata.
  • Situatia de nerespectare a legilor si reglementarilor. A se vedea ISA 250 pentru o dezbatere detaliata.
  • Evenimente sau conditii viitoare care ar putea sa determine incetarea activitatii pe baza principiului continuitatii activitatii. A se vedea ISA 570 pentru o dezbatere detaliata.
  • ISA-urile relevante identifica proceduri de audit specifice pentru a asista in temperarea efectului limitarilor inerente.
A52. Datorita limitarilor inerente ale unui audit, exista un risc de neevitat cu privire la faptul ca anumite denaturari semnificative ale situatiilor financiare ar putea sa nu fie detectate, chiar daca auditul este planificat in mod corect si efectuat in conformitate cu ISA-urile. In consecinta, descoperirea unei denaturari semnificative a situatiilor financiare ca urmare a fraudei sau erorii nu indica in sine esecul in ceea ce priveste efectuarea unui audit in conformitate cu ISA-urile. Totusi,limitarile inerente ale unui audit nu sunt justificare pentru ca auditorul sa se declare satisfacut cu probe de audit altele decat cele convingatoare. Masura in care auditorul a efectuat un audit in conformitate cu ISA-uri, se determina de catre procedurile de audit efectuate in circumstantele date, suficienta si gradul de adecvare a probelor de audit obtinute ca rezultat al acestora, precum si gradul de adecvare a raportului de audit bazat pe o evaluare a acelor probe in lumina obiectivelor generale ale auditorului.

Efectuarea unui audit in conformitate cu ISA

Natura ISA-urilor (a se vedea punctul 18)

A53. ISA-urile, luate impreuna, ofera standarde pentru munca auditorului in indeplinirea obiectivelor generale ale acestuia. ISA-urile trateaza responsabilitatile generale ale auditorului, ca si consideratiile adiacente ale auditorului relevante pentru aplicarea acelor responsabilitati la teme specifice.

A54. Domeniul de aplicare, data intrarii in vigoare si orice limitare specifica privind aplicabilitatea unui ISA specific sunt clarificate in fiecare ISA. Exceptand situatia in care ISA prevede contrariul, auditorului ii este permis sa aplice un ISA inainte de data intrarii in vigoare specificata in acesta.

A55. In efectuarea unui audit, ar fi posibil ca auditorului sa i se impuna sa respecte cerintele din legi sau din reglementari in plus fata de ISA-uri. ISA-urile nu eludeaza legea sau reglementarea care guverneaza un audit al situatiilor financiare. In situatia in care astfel de legi sau reglementari difera de ISA-uri, un audit efectuat doar in conformitate cu legea sau reglementarile nu va fi considerat ca fiind in conformitate cu ISA-urile.

A56. Auditorul va putea de asemenea sa efectueze auditul in conformitate atat cu ISA-urile cat si cu standardele de audit ale unei jurisdictii sau tari anume. In asemenea cazuri, in plus fata de respectarea fiecarui ISA relevant pentru audit, ar putea fi necesar ca auditorul sa efectueze proceduri de audit suplimentare pentru a respecta standardele relevante ale acelei jurisdictii sau tari.

Consideratii specifice pentru audituri in sectorul public
A57. ISA-urile sunt relevante pentru auditurile din sectorul public. Responsabilitatile auditorului din sectorul public, totusi, ar putea fi afectate de mandatul de audit, sau de obligatiile entitatilor din sectorul public care rezulta din lege, reglementari sau alta autoritate (cum ar fi directive ministeriale, cerinte ale politicii guvernamentale, sau rezolutii ale legislaturii), care ar putea sa contina un domeniu de aplicare mai larg decat un audit al situatiilor financiare in conformitate cu ISA-uri. Aceste responsabilitati suplimentare nu sunt tratate in ISA-uri. Ele ar putea fi tratate in deciziile pronuntate de Organizatiile internationale ale institutiilor supreme de audit sau cei care stabilesc standardele la nivel national, sau in indrumarile emise de agentiile de audit guvernamentale.

Continutul ISA-urilor (a se vedea punctul 19)

A58. In plus de obiective si cerintele (cerintele sunt formulate in ISA-uri folosind termenul "trebuie sa"), un ISA contine indrumari legate de acestea sub forma aplicatiilor si a altor materiale explicative. Acesta ar putea sa contina si material introductiv care ofera contextul relevant pentru o intelegere adecvata a ISA si definitii. Intregul text al unui ISA, deci, este relevant pentru o intelegere a obiectivelor stabilite in ISA si aplicarea corecta a cerintelor dintr-un ISA.

A59. Acolo unde este necesar, aplicatia si celelalte materiale explicative ofera explicatii suplimentare cu privire la cerintele unui ISA si indrumare pentru indeplinirea lor. In special, acesta ar putea sa: Mul>
  • Explice mai clar care cerinte se intentioneaza a fi acoperite.
  • Includa exemple de proceduri care ar putea fi adecvate in circumstantele date.
  • In timp ce asemenea indrumare nu impune in sine o cerinta, ea este relevanta pentru aplicarea adecvata a cerintelor unui ISA. Aplicatiile si alte materiale explicative vor putea de asemenea sa ofere informatii suplimentare cu privire la aspectele abordate intr-un ISA.
A60. Anexele fac parte din aplicatii si alte materiale explicative. Scopul si folosirea avuta in vedere cu privire la o anexa sunt explicate in cuprinsul ISA-ului in cauza sau in titlul si introducerea la anexa in sine.

A61. Materialul introductiv ar putea include, in functie de necesitate, urmatoarele aspecte ca explicatie la:
  • Scopul si domeniul de aplicare al ISA-ului, inclusiv modul in care un ISA este legat de alte ISA-uri.
  • Informatiile specifice ale ISA.
  • Responsabilitatile auditorului si a altora in legatura cu informatiile specifice din ISA.
  • Contextul in care ISA este stabilit.
A62. Un ISA ar putea include, intr-o sectiune separata sub titlul "Definitii" o descriere a intelesurilor atribuite anumitor termeni in scopul ISA-urilor. Acestea sunt oferite pentru a asista la aplicarea si interpretarea consecventa a ISA-urilor, si nu se intentioneaza ca acestea sa eludeze definitiile care ar putea fi stabilite in alte scopuri, fie in lege, reglementari sau alt context. Exceptand situatia in care se indica contrariul, acei termeni vor avea acelasi inteles pe parcursul tuturor ISA-urilor. Glosarul de termeni cu privire la Standardele internationale emise de Consiliul pentru Standardele de Audit si Asigurare Internationale din Manualul de Standarde Internationale de Audit si Controlul Calitatii publicat de catre IFAC contine o lista completa a termenilor definiti in ISA-uri. Acesta mai include si descrierea unor alti termeni regasiti in ISA-uri pentru a asista la interpretarea si traducerea comuna si consecventa.

A63. Atunci cand este cazul, consideratii suplimentare adecvate, specifice auditurilor unor entitati mai mici si entitatilor din sectorul public sunt incluse in aplicatii si in alte materiale explicative ale unui ISA. Aceste consideratii suplimentare sustin aplicarea cerintelor din ISA in auditul unor asemenea entitati. Totusi, acestea nu limiteaza sau reduc responsabilitatea auditorului in a aplica si a respecta cerintele ISA-urilor.

Consideratii specifice entitatilor mai mici
A64. In scopul specificarii de considerente suplimentare pentru auditurile entitatilor mai mici o "entitate mai mica" se refera la o entitate care in mod tipic are o serie de caracteristici calitative, ca:

(a) Concentrarea proprietatii si conducerii la un numar mai mic de persoane (adesea o singura persoana - fie persoana fizica sau o alta companie care detine entitatea sub conditia ca proprietarul indeplineste anumite caracteristici calitative); si

(b) Inca una din urmatoarele:
     (i) Tranzactii directe si lipsite de complicatii;
     (ii) Contabilitate simpla;
     (iii) Putine activitati si putine produse in cadrul liniilor de afaceri;
     (iv) Putine controale interne;
     (v) Niveluri de conducere putine cu responsabilitati in legatura cu un spectru larg de controale; sau
     (vi) Personal putin, dintre care multi cu un spectru larg de indatoriri.

Aceste caracteristici calitative nu sunt exhaustive, ele nu se adreseaza exclusiv entitatilor mai mici, iar entitatile mai mici nu indeplinesc in mod necesar toate aceste caracteristici.

A65. Considerentele specifice entitatilor mai mici incluse in ISA-uri au fost proiectate in principal avand in vedere companiile nelistate. Anumite considerente, totusi, ar putea fi de ajutor in auditul unor societati mai mici cotate la bursa.

A66. ISA-urile se refera la proprietarul unei entitati mai mici care este implicat in conducerea unei entitati zi de zi ca si "proprietar-conducator".

Obiective prezentate in ISA-urile individuale (a se vedea punctul 21)

A67. Fiecare ISA contine unul sau mai multe obiective care ofera o legatura intre cerintele si obiectivele generale ale auditorului. Obiectivele din ISA-urile individuale sunt de ajutor pentru a-l determina pe auditor sa se concentreze pe rezultatul dorit al ISA, fiind in acelasi timp destul de specifice pentru a-l asista pe auditor in:
  • Intelegerea a ceea ce trebuie obtinut, si acolo unde este cazul, modul adecvat de a face acest lucru; si
  • Decizia cu privire la masura in care trebuie facut mai mult pentru a le atinge in circumstantele particulare ale auditului.
A68. Obiectivele trebuie intelese in contextul obiectivelor generale ale auditorului stabilite la punctul 11 al prezentului ISA. Ca si in cazul obiectivelor generale ale auditorului, capacitatea de a atinge un obiectiv individual este la fel de dependenta de limitarile inerente ale unui audit.

A69. In utilizarea obiectivelor, auditorului i se cere sa aiba in vedere interdependenta dintre ISA-uri. Acest fapt se datoreaza, asa cum este indicat la punctul A 53, faptului ca ISA-urile trateaza in anumite cazuri responsabilitatile generale, iar in altele aplicarea acelor responsabilitati unor subiecte specifice. De exemplu, prezentul ISA cere auditorului sa adopte o atitudine de scepticism profesional; aceasta atitudine este necesara in toate aspectele legate de planificarea si efectuarea unui audit, dar nu se repeta ca o cerinta in fiecare ISA. La un nivel mai detaliat, ISA 315 si ISA 330 contin printre altele, obiec¬tivele si cerintele care se refera la responsabilitatile auditorului in ceea ce priveste identificarea si evaluarea riscurilor de denaturare semnificativa si respectiv elaborarea si efectuarea unor proceduri de audit suplimentare pentru a raspunde la acele riscuri evaluate; Aceste obiective si cerinte se aplica pe tot parcursul auditului. Un ISA care trateaza aspecte specifice ale auditului (de exemplu ISA 540) ar putea sa se dezvolte cu privire la modul in care obiectivele si cerintele unor ISA-uri ca ISA 315 si ISA 330 trebuie aplicate in relatie cu subiectul ISA-ului dar nu le repeta. De aceea, in atingerea obiectivului declarat in ISA 540, auditorul are in vedere obiective si cerinte ale altor ISA relevante.

Utilizarea obiectivelor in determinarea necesitatii de proceduri de audit suplimentare (a se vedea punctul 21 litera (a) )

A70. Cerintele ISA-urilor sunt proiectate sa permita auditorului sa atinga obiectivele stabilite in ISA-uri, si prin acestea obiectivele generale ale auditorului. Se asteapta ca aplicarea corecta a cerintelor din ISA-uri de catre auditor sa reprezinte o baza suficienta pentru atingerea obiectivelor de catre auditor. Totusi, datorita faptului ca circumstantele misiunilor de audit variaza mult si a faptului ca toate aceste circumstante nu pot fi anticipate in ISA-uri, auditorul este responsabil pentru determinarea procedurilor de audit necesare pentru a indeplini cerintele din ISA-uri si pentru a atinge obiectivele. In circumstantele unei misiuni, ar putea exista anumite aspecte care cer auditorului sa efectueze proceduri de audit suplimentare fata de cele stabilite de ISA-uri pentru a atinge obiectivele specificate in ISA-uri.

Utilizarea obiectivelor pentru a evalua masura in care au fost obtinute suficiente probe de audit adecvate (a se vedea punctul 21 litera (b) ).

A71. Auditorul trebuie sa utilizeze obiectivele pentru a evalua masura in care au fost obtinute suficiente probe de audit adecvate in contextul obiectivelor generale ale auditorului. Daca auditorul concluzioneaza ca probele de audit nu sunt suficiente si adecvate, atunci acesta va putea urmari una sau mai multe dintre urmatoarele abordari pentru a indeplini cerintele punctului 21(b):
  • Sa evalueze masura in care s-au obtinut sau urmeaza a fi obtinute probe de audit suplimentare relevante ca rezultat al respectarii altor ISA-uri;
  • Sa extinda munca efectuata in aplicarea uneia sau mai multor cerinte; sau
  • Sa efectueze alte proceduri considerate de auditor a fi necesare in circumstantele date.
Acolo unde nici una din cele de mai sus nu se asteapta a fi adecvata sau posibila in circumstantele date, auditorul nu va putea obtine suficiente probe de audit adecvate si conform ISA-urilor va trebui sa determine efectul pe care acest fapt il are asupra raportului auditorului sau asupra capacitatii auditorului de a definitiva misiunea.

Respectarea cerintelor relevante

Cerinte relevante (a se vedea punctul 22)

A72. In anumite situatii, un ISA (si deci toate cerintele acestuia) ar putea sa nu fie relevant in circumstantele date. De exemplu, daca o entitate nu are o functie de control intern , nici una din prevederile ISA 610 nu este relevanta.

A73. In cadrul unui ISA relevant, ar putea exista cerinte afectate de conditii. O asemenea cerinta este relevanta atunci cand circumstantele prevazute in cadrul cerintei se aplica, iar conditia exista. In general conditionarea unei cerinte va fi fie explicita fie implicita, de exemplu:

• Cerintele privind modificarea opiniei auditorului daca exista o limitare a do¬meniului de aplicare reprezinta o cerinta explicita afectata de conditie.

• Cerintele privind comunicarea deficientelor importante in controlul intern identificate pe parcursul auditului, ale persoanelor insarcinate cu guvernanta , care depind de existenta unor astfel de cerinte identificate; si cerinta de a obtine suficiente probe de audit adecvate cu privire la prezentarea informatiilor legate de segment in conformitate cu cadrul general de raportare financiara aplicabil, fapt care depinde de masura in care acel cadru solicita sau permite o asemenea prezentare, reprezinta cerinte implicite afectate de conditie.

In anumite cazuri, o cerinta ar putea fi exprimata ca fiind afectata de conditie prin prisma legii sau reglementarii aplicabile. De exemplu auditorul ar putea sa fie nevoit sa se retraga din misiunea de audit, acolo unde retragerea este posibila din punctul de vedere al legii sau reglementarii aplicabile, sau auditorul ar trebui sa fie obligat sa faca ceva, exceptand situatia in care ii este interzis prin lege sau reglementare. In functie de jurisdictie, permisiunea sau interdictia ar putea fi implicite sau explicite.

Abaterea de la o cerinta (a se vedea punctul 23)

A74. ISA 230 stabileste cerintele cu privire la documentare in acele situatii exceptionale in care auditorul se abate de la o anumita cerinta. ISA-urile nu solicita respectarea unei cerinte care nu este relevanta in contextul auditului.

Incapacitatea de a atinge un obiectiv (a se vedea punctul 24)

A75. Masura in care un obiectiv a fost atins este un aspect lasat la latitudinea judecatii profesionale ale auditorului. Acel rationament ia in considerare rezultatele procedurilor de audit efectuate in respectarea cerintelor din ISA-uri, si evaluarea de catre auditor a masurii in care daca s-au obtinut suficiente probe de audit adecvate si a masurii in care trebuie facut mai mult in circumstantele particulare ale auditului pentru a atinge obiectivele stabilite in ISA-uri. In consecinta, circumstantele care ar putea da nastere la incapacitatea de a atinge un obiectiv le includ pe acelea care:

• Il impiedica pe auditor sa indeplineasca cerintele relevante ale unui ISA.
• Au ca rezultat faptul ca nu este practic sau posibil pentru auditor sa indeplineasca procedurile de audit suplimentare sau sa obtina probe de audit suplimentare asa cum este considerat a fi necesar din folosirea obiectivelor in conformitate cu punctul 21, de exemplu ca urmare a limitarii in ceea ce priveste probele de audit disponibile.

A76. Documentatia de audit care indeplineste cerintele din ISA 230 si cerintele specifice pentru documentatie din alte ISA-uri relevante ofera probe pentru baza concluziilor auditorului cu privire la atingerea obiectivelor generale ale auditorului. In timp ce este inutil ca auditorul sa documenteze separat (ca de exemplu intr-o lista de verificare) faptul ca obiective individuale au fost atinse, documentarea unui esec in a atinge un obiectiv il asista pe auditor in evaluarea masurii in care un asemenea esec l-a impiedicat pe acesta sa isi atinga obiectivele generale.
 
portal financiar     audit     contabilitate     consultanta     cum ma abonez     despre noi     contact harta site
Site-uri partenere: Certificare Bilant - Certificare Declaratie 101 alexdinu.ro trainingurispecializate.ro termeni si conditii     copyright © 2011 Portal Finante
  Web design:Web design Bucuresti